提要：作業(yè)成本計算制度是根據產(chǎn)品產(chǎn)生或企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中發(fā)生和形成的產(chǎn)品與作業(yè)、作業(yè)鏈和價(jià)值鏈的關(guān)系，對成本發(fā)生的動(dòng)因加以分析，選擇“作業(yè)”為成本計算對象，歸集和分配產(chǎn)生經(jīng)營(yíng)費用的一種成本核算方式。確認成本動(dòng)因，它會(huì )幫助我們清晰看出哪些產(chǎn)品利潤較高，哪些產(chǎn)品處在微利和保本狀態(tài)，有助于企業(yè)有效降低成本。本文立足于成本動(dòng)因定義，探討了其必要性、對成本性態(tài)劃分的影響等多方面的內容。

　　作業(yè)成本計算制度作為會(huì )計界新的動(dòng)向之一，近幾年已被廣泛關(guān)注。作業(yè)成本計算制度也稱(chēng)作業(yè)成本制，是以“成本驅動(dòng)因素”理論為基礎依據，根據產(chǎn)品產(chǎn)生或企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中發(fā)生和形成的產(chǎn)品與作業(yè)、作業(yè)鏈和價(jià)值鏈的關(guān)系，對成本發(fā)生的動(dòng)因加以分析，選擇“作業(yè)”為成本計算對象，歸集和分配生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)費用的一種成本核算方式。引進(jìn)該制度無(wú)論對我國會(huì )計學(xué)科建設，還是對我國企業(yè)財務(wù)會(huì )計管理和企業(yè)管理水平的提高，都將受益匪淺。

　　一、成本動(dòng)因定義

　　成本動(dòng)因亦稱(chēng)成本驅動(dòng)因素，是作業(yè)成本計算法的核心內容。所以我們有必要先對作業(yè)成本計算法加以了解：成本動(dòng)因是指決定成本發(fā)生的那些重要的活動(dòng)或事項。它可以是一個(gè)事項、一項活動(dòng)或作業(yè)。從廣義上說(shuō)，成本動(dòng)因的確定是作業(yè)成本計算實(shí)施的一部分；狹義的看，它又可視作企業(yè)控制制造費用努力的一部分。一般而言，成本動(dòng)因支配著(zhù)成本行動(dòng)，決定著(zhù)成本的產(chǎn)生，并可作為分配成本的標準。作業(yè)和成本動(dòng)因的區別在于作業(yè)是為達到組織的目的和組織內部各部門(mén)的目標所需的種種行為；而成本動(dòng)因是導致成本升降的因素。

　　二、成本動(dòng)因的分類(lèi)

　　在作業(yè)成本法下，從成本歸屬的角度，作業(yè)成本動(dòng)因可分為三類(lèi)：執行動(dòng)因、（均衡）數量動(dòng)因和強度動(dòng)因。

　　1、執行動(dòng)因。若某項作業(yè)被重復執行時(shí)，每次作業(yè)消耗的資源費用差別很小，這時(shí)作業(yè)的執行次數即可作為成本動(dòng)因。作業(yè)成本除以作業(yè)執行次數，即是作業(yè)成本動(dòng)因率。在設計作業(yè)成本系統時(shí)，一定要在分析有關(guān)作業(yè)歷史資料的基礎上，結合作業(yè)主體的意見(jiàn)，慎重確認執行動(dòng)因，以避免由此引起成本動(dòng)因信息失真。常見(jiàn)的具有執行動(dòng)因的作業(yè)有訂單處理等。

　　2、數量動(dòng)因。當某項作業(yè)多次執行中，資源費用的消耗表現出明顯的變異，不過(guò)若資源費用的消耗跟作業(yè)時(shí)間或其他數量量度之間存在近似的正比例關(guān)系，這時(shí)稱(chēng)成本動(dòng)因為數量動(dòng)因。數量動(dòng)因可表現為作業(yè)時(shí)間，也可表現為耗費資源的體積、重量等量度。作業(yè)成本除以數量動(dòng)因的總計，即可得到成本動(dòng)因率。同執行動(dòng)因相比，數量動(dòng)因的精確度有了質(zhì)的提高，但應用數量動(dòng)因的成本費用也增加了很多，為每種產(chǎn)品都可能多次消耗不同的作業(yè)，觀(guān)察和記錄每次作業(yè)花費的時(shí)間或資源耗費的數量是一項繁雜而龐大的工作。有些公司在應用作業(yè)成本方法的實(shí)踐的基礎上，總結出了編制“復雜程度指數”的方法。假定成本計算對象的復雜程度與消耗某作業(yè)時(shí)花費的時(shí)間或其他度量成正比例，則可以一定復雜程度的成本計算對象為基準，將其他成本計算對象與之進(jìn)行復雜程度的對比，得出復雜程度指數。分配成本費用時(shí)，復雜程度指數乘以基準成本計算對象的數量動(dòng)因，即可作為參與指數編制的成本計算對象的數量動(dòng)因了。

　　3、強度動(dòng)因。有些產(chǎn)品、勞務(wù)或顧客需要一些具有特殊性的作業(yè)，在作業(yè)執行過(guò)程中資源的耗費并不具備執行動(dòng)因或數量動(dòng)因的條件，這時(shí)需要對作業(yè)作個(gè)別追蹤記錄，直接把作業(yè)成本歸屬于成本計算對象。這種成本動(dòng)因稱(chēng)之為強度動(dòng)因，由于直接歸屬作業(yè)成本，所以不需要計算成本動(dòng)因率。應用強度動(dòng)因進(jìn)行成本的數量歸屬是最精確的，也是最符合邏輯的，但花費成本最多。只有那些作業(yè)成本較大、每次執行時(shí)資源消耗又無(wú)規律可循的作業(yè)，才應用強度動(dòng)因。如同樣是由安裝調試作業(yè)中心執行的某次產(chǎn)品的安裝調試作業(yè)，由于技術(shù)要求高，需聘請外來(lái)專(zhuān)家，租用外單位的高級儀器，并且作業(yè)時(shí)間集中等原因，跟一般作業(yè)區別較大，不宜采用執行動(dòng)因或數量動(dòng)因，則應直接把成本歸屬到產(chǎn)品中去。

　　三、確定成本動(dòng)因的必要性

　　傳統的成本系統通過(guò)假定數量是惟一的成本動(dòng)因而過(guò)分簡(jiǎn)化了成本的產(chǎn)生過(guò)程。在生產(chǎn)單一產(chǎn)品的企業(yè)里，生產(chǎn)的數量可通過(guò)產(chǎn)生的單位數來(lái)計算；而生產(chǎn)多種產(chǎn)品的企業(yè)中，直接人工小時(shí)或直接人工金額，甚至機器小時(shí)數則通常被用作單位數的替代品。隨著(zhù)技術(shù)產(chǎn)業(yè)的不斷發(fā)展，使得折舊費、維修、動(dòng)力等費用由制造成本變成了制造費用。顯然，這種情況下“驅動(dòng)”制造費用將導致不準確的產(chǎn)品成本計算，而將數量動(dòng)因擴展為一系列更為復雜的成本動(dòng)因，使得生產(chǎn)成本組成項目“各得其所”的使用不同的動(dòng)因，則無(wú)疑將改善制作費用分配，近而導致更為準確的產(chǎn)品成本計算。使得傳統的對“期間費用”作一次性扣除，而不加分配的作法成為歷史。確認成本動(dòng)因的必要性還表現在，它會(huì )幫助我們清晰的看出哪些產(chǎn)品利潤較高，哪些產(chǎn)品處在微利和保本狀態(tài)。而這一點(diǎn)在傳統成本計算法下卻是不易覺(jué)察到的，成本動(dòng)因的確定有助于企業(yè)有效降低成本。

　　四、成本動(dòng)因概念的引起對成本性態(tài)劃分的影響

　　傳統的成本系統根據各項成本與數量，將成本劃成為固定成本、變動(dòng)成本和半變動(dòng)成本三種。這樣的處理方式忽視了成本還可以隨著(zhù)數量以外的因素而變動(dòng)，即成本的可變性觀(guān)念。事實(shí)上，成本形態(tài)是由成本動(dòng)因所支配的，要把各種費用分配到不同的產(chǎn)品上去，首先要了解成本性態(tài)，以便識別出恰當的成本動(dòng)因。按照這種觀(guān)念，成本可劃分為短期變動(dòng)成本和長(cháng)期變動(dòng)成本。短期變動(dòng)成本即原來(lái)的變動(dòng)成本，它隨產(chǎn)品的產(chǎn)生數量成比例變動(dòng)，對它應該利用“與數量相關(guān)的成本動(dòng)因”；長(cháng)期變動(dòng)成本則以作業(yè)為基礎，它隨作業(yè)消耗量的變動(dòng)而變動(dòng)，對它應該利用“與作業(yè)相關(guān)的成本動(dòng)因”。須指出的是，長(cháng)期變動(dòng)成本的變動(dòng)與作業(yè)量的變動(dòng)。